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稅收籌劃 |
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| 自建行為計稅價格存在的問題及建議 |
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出處：法律顧問網·涉外11chelsea.com
時間：2011/10/3 18:29:36 |
根據《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》（簡稱《實施細則》）第五條 、第二十五條規定：單位或者個人自己施工建造（自建）建筑物用于銷售時，其所發生的自建行為視同發生應稅行為繳納營業稅，其納稅義務發生時間為銷售自建建筑物的納稅義務發生時間。但是，這里的自建行為視同銷售與用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資等視同銷售不同，它是有自建建筑物銷售價格的。那么，這時的自建行為計稅價格又應該如何確定呢？ 根據《實施細則》第五條、第二十條規定，納稅人發生自建行為無營業額的，按以下順序確定其營業額：
（1）按納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格核定。
（2）按其他納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格核定。
（3）按自建工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1-營業稅稅率）公式核定。其成本利潤率由省、自治區、直轄市稅務局確定。
但目前執行起來至少存在三個問題：
一是“納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格”和“其他納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格”很難確定。一方面，自建建筑物與生產其它商品不同，它是一次建成（若干座或棟），分單元銷售的，既使納稅人自己有近期銷售價格也是銷售不動產的價格，無法進行劃分；另一方面，建筑物因坐落的地段不同，土地價格、拆遷費用及設計要求等都所有不同，因而建筑成本差距很大，即使有同行業的平均價格，也無法對比，相差甚遠；第三是，在同一城市發生的自建行為也很少。
二是計稅成本包含的內容不是很明確。一方面根據《實施細則》第七條規定，納稅人提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為為混合銷售行為，應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物銷售額不繳納營業稅，如果納稅人分別核算了銷售的自產貨物和自建勞務，那么，自建成本也就不包括使用的自產貨物價格了。另一方面，根據《實施細則》第十六條規定，“除本細則第七條規定外，納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。”
這里需要注意的是：一般情況下，建筑企業承攬的建筑工程，其成本和營業額中應該包括構成建筑物實體的原材料、設備及其他物資和動力價款等，但按上述規定，建筑企業在提供建筑業勞務時銷售自產貨物單獨核算的不征收建筑營業稅，與建設部門結算時也是單獨結算，不列入建筑勞務成本和營業額中，再加上不包括建設方提供的設備的價款，其建筑營業額中就少了一大塊，那么，自建行為這兩部分成本包括不包括呢？答案是應該包括，但沒有明確的法律依據。
三是《實施細則》第二十條雖然規定自建行為的成本利潤率由省、自治區、直轄市稅務局確定，但目前多數都沒有明確，只有《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發[2009]31號）第七條規定，企業將開發產品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他企事業單位和個人的非貨幣性資產等行為，應視同銷售，按開發產品的成本利潤率確定時，其成本利潤率不得低于15%，具體自建行為的成本利潤率也沒有明確。
因此，到目前為止，自建行為計稅價格的確定方法還沒有真正明確到位。
鑒于此，筆者提出以下建議：
1、自建行為的成本應該包括構成建筑物實體的一切設備價款，包括自制設備和外購設備。
2、明確自建行為和非自建行為的成本利潤率，并明確當自建產品的實際成本利潤率超過兩者“法定”利潤水平時的具體分配方法，以防止人為調節自建行為計稅價格情況。
3、在計稅價格的確定方法上，除《實施細則》規定的方法外，還應該使用成本費用分配法。
因為，根據《實施細則》第二十五條規定，納稅人發生自建行為其納稅義務發生時間為銷售自建建筑物的納稅義務發生時間。但是，在實際經營過程中，銷售自建建筑物的價格已經確定，只是分不清自建行為的價格是多少，在這種情況下，確定其自建行為的計稅價格就應該根據自建和開發經營兩個環節的成本費用確定。其公式為：
自建行為計稅價格＝自建建筑物銷售收入×自建行為成本費用÷（自建行為成本費用＋開發經營費用）
按照《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發[2009]31號）第二十七條規定，自建行為成本費用應該包括建筑安裝工程費、基礎設施建設費和公共配套設施費等；開發經營費用包括土地征用費及拆遷補償費、前期工程費、開發間接費等。
例如：某房產開發公司銷售自建樓房一棟，取得收入3900萬元，該樓房自行建筑安裝工程費1700萬元，開發經營費用1300萬元，其自建行為的計稅價格為：
3900×1700×（1700＋1300）＝2210萬元
總之，自建行為計稅價格及與之相關的成本費用構成問題，應予盡快明確，以減少執行中的偏差。
來源: 中國稅網
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