合同條款約定納稅義務無效
（一）案情簡介
2002年9月10日，某市紅方集團公司的副總李某，與紅方集團公司簽訂了一份關于承包紅方集團公司下屬服裝公司的合同。合同規(guī)定：服裝公司單獨辦理營業(yè)執(zhí)照、獨立經(jīng)營，但稅收由紅方集團公司統(tǒng)一繳納，即服裝公司每月向紅方集團公司上繳10,000元的稅金后，其他納稅事宜概不過問。另外，服裝公司保證紅方集團公司劃撥過去的750名員工的工資，并且每月不低于450元，其它經(jīng)營成果歸李某個人所有。
合同簽訂后，服裝公司于2002年9月25日辦理了營業(yè)執(zhí)照，并按月向紅方集團公司繳納了2002年10月、11月和12月的稅金30,000元。2003年1月13日，市國稅局征收分局在清理漏征漏管戶時，對服裝公司的經(jīng)營情況進行了檢查，向服裝公司下達了《限期改正通知書》，限其在10日內，單獨向國稅機關申請辦理稅務登記；同時向服裝公司下達了《稅務行政處罰事項告知書》，決定對其未按規(guī)定辦理稅務登記處以500元的罰款，并在三天后向服裝公司下達了處500元罰款的《稅務行政處罰決定書》。另外，征收分局還調閱了服裝公司2002年9月～12月的各類賬證，查實服裝公司4個月的實際銷售收入為2,650,000元。于是，征收分局于1月20日向服裝公司下達了《稅務處理決定書》，要其按實際銷售收入，依6％的征收率扣除10月、11月和12月通過紅方集團公司繳納的30,000元增值稅，再補繳增值稅120,000元，并限其在15日內繳清。
服裝公司認為與紅方集團公司有合同在先，其每月繳納10,000元的稅金后，其他事宜一概不管。到稅務機關的限期期滿，服裝公司既未向國稅機關申請辦理稅務登記，也未繳納稅款。2月7日，征收分局派人從服裝公司銀行賬上強行劃走了120,500元的稅款和罰款。服裝公司于2003年2月10日向市國稅局提出復議申請，以他們與紅方集團公司有合同規(guī)定納稅事宜為由，要求撤銷征收分局對其作出的征稅決定和處罰決定，退還征收分局扣繳的稅款和罰款。
（二）稅務爭議焦點
服裝公司與紅方集團公司簽定的合同是否有效？稅務機關對服裝公司的500元罰款是否有違法的地方？
（三） 華稅觀點
首先，第一個問題，服裝公司與紅方集團公司簽定的合同是否有效？
我們認為，根據(jù)我國《增值稅暫行條例實施細則》第9條規(guī)定：“企業(yè)租賃或承包給他人經(jīng)營的，以承租人或承包人為納稅人。”另外，《稅收征收管理法實施細則》第49條第1款進一步明確：“承包人或者承租人有獨立的生產(chǎn)經(jīng)營權，在財務上獨立核算，并定期向發(fā)包人或者出租人上繳承包費或者租金的，承包人或者承租人應當就其生產(chǎn)、經(jīng)營收入和所得納稅，并接受稅務管理。”因此，李某承包了紅方集團公司下屬的服裝公司，應當作為單獨納稅人進行納稅申報，接受稅務管理。
至于服裝公司與紅方集團公司簽訂了關于每月繳納10,000元稅金的協(xié)議問題，根據(jù)《稅收征收管理法實施細則》第3條：“任何部門、單位和個人作出的與稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的決定一律無效；納稅人簽訂的合同、協(xié)議與稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的，一律無效。”因此，該服裝公司與紅方集團公司簽訂的關于每月繳納10,000元稅金的協(xié)議是一份違反稅法的合同，稅務機關當然不能考慮，應當依照《增值稅暫行條例》第1、13條的規(guī)定，以實際銷售額和征收率來計算補繳增值稅。
當納稅人在期限內沒有依法繳納稅款時，根據(jù)征管法第68條的規(guī)定：“納稅人、扣繳義務人在規(guī)定期限內不繳或者少繳應納或者應解繳的稅款，經(jīng)稅務機關責令限期繳納，逾期仍未繳納的，稅務機關除依法采取強制執(zhí)行措施追繳其不繳或者少繳的稅款外，可以處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。”因此，市國稅征收分局依法強行扣繳服裝公司應補的稅款于法有據(jù)。
第二個問題，稅務機關對服裝公司的500元罰款的行為是否有違法的地方呢？
根據(jù)我國《稅收征收管理法》第15條的規(guī)定：“企業(yè)，企業(yè)在外地設立的分支機構和從事生產(chǎn)、經(jīng)營的場所，個體工商戶和從事生產(chǎn)、經(jīng)營的事業(yè)單位(以下統(tǒng)稱從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人)自領取營業(yè)執(zhí)照之日起三十日內，持有關證件，向稅務機關申報辦理稅務登記。稅務機關應當自收到申報之日起三十日內審核并發(fā)給稅務登記證件。工商行政管理機關應當將辦理登記注冊、核發(fā)營業(yè)執(zhí)照的情況，定期向稅務機關通報。本條第一款規(guī)定以外的納稅人辦理稅務登記和扣繳義務人辦理扣繳稅款登記的范圍和辦法，由國務院規(guī)定。”因此，服裝公司早就應當在2002年10月25日前向稅務機關申請辦理稅務登記，但其一直未辦理稅務登記。因此，市國稅征收分局依照《稅收征收管理法》第60條的規(guī)定：“納稅人有下列行為之一的，由稅務機關責令限期改正，可以處二千元以下的罰款；情節(jié)嚴重的，處二千元以上一萬元以下的罰款：(一)未按照規(guī)定的期限申報辦理稅務登記、變更或者注銷登記的；(二)未按照規(guī)定設置、保管帳簿或者保管記賬憑證和有關資料的；(三)未按照規(guī)定將財務、會計制度或者財務、會計處理辦法和會計核算軟件報送稅務機關備查的；(四)未按照規(guī)定將其全部銀行帳號向稅務機關報告的；(五)未按照規(guī)定安裝、使用稅控裝置，或者損毀或者擅自改動稅控裝置的。納稅人不辦理稅務登記的，由稅務機關責令限期改正；逾期不改正的，經(jīng)稅務機關提請，由工商行政管理機關吊銷其營業(yè)執(zhí)照。 納稅人未按照規(guī)定使用稅務登記證件，或者轉借、涂改、損毀、買賣、偽造稅務登記證件的，處二千元以上一萬元以下的罰款；情節(jié)嚴重的，處一萬元以上五萬元以下的罰款。”因此，對于其未按照規(guī)定的期限申報辦理稅務登記的行為，稅務機關對其處以2000元以下的罰款（500元）是合法的。
但是，對于該稅務分局對服裝公司未按期辦理稅務登記所處的500元罰款，程序是否合法呢？依照《稅收征收管理法》第88條的規(guī)定：“納稅人、扣繳義務人、納稅擔保人同稅務機關在納稅上發(fā)生爭議時，必須先依照稅務機關的納稅決定繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應的擔保，然后可以依法申請行政復議；對行政復議決定不服的，可以依法向人民法院起訴。當事人對稅務機關的處罰決定、強制執(zhí)行措施或者稅收保全措施不服的，可以依法申請行政復議，也可以依法向人民法院起訴。當事人對稅務機關的處罰決定逾期不申請行政復議也不向人民法院起訴、又不履行的，作出處罰決定的稅務機關可以采取本法第四十條規(guī)定的強制執(zhí)行措施，或者申請人民法院強制執(zhí)行。”因此，在稅務行政復議期限和稅務行政訴訟期限內，稅務機關是不能采取強制執(zhí)行措施的，只有當納稅人對稅務處罰決定逾期不申請行政復議也不起訴，又不履行的，作出處罰決定的稅務機關才可以采取強制執(zhí)行措施，或者申請人民法院強制執(zhí)行。因此，該市國稅征收分局在60天的復議期限和3個月的訴訟期限內對服裝公司采取強制執(zhí)行措施，從銀行存款中扣繳罰款是違法的，所以市國稅局決定退還分局扣繳的500元罰款。
本案提醒我們，按照我國稅法規(guī)定，任何部門、單位和個人作出的與稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的決定一律無效；納稅人簽訂的合同、協(xié)議與稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的，也一律無效。因此，納稅人應該懂得并非合同雙方所商定的一切條款都能獲得法律上的保障，都是合法有效的，當合同雙方所協(xié)商達成的內容與法律、法規(guī)的相關規(guī)定相抵觸時，法律往往會認定其合同內容無效。同時針對征稅機關在征納稅款中的程序性違法行為，納稅人應積極主張權利保護。
（四）稅務爭議解決
2003年2月20日，市國稅局作出復議決定：維持國稅征收分局征稅決定，但認定征收分局強行扣繳500元罰款違法，退還扣繳的罰款。
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